| Introduction : ABC (Comptabilté
par Activité)
Le présent document poursuit deux
objectifs précis :
- comprendre ce qu'est
- aider le dirigeant de PME manufacturière (bien
que tout genre d'entreprise puisse en tirer des avantages) à choisir
des outils de gestion pertinents et à mieux connaître les coûts
de ses produits.
Historique
La concurrence mondiale des dernières décennies
a forcé les grandes entreprises manufacturières à repenser leurs méthodes
de gestion et à rationaliser leurs opérations. L'accent a été mis
sur les objectifs suivants :
- réduction du temps de fabrication par la mécanisation,
la robotisation et la standardisation des produits;
- réduction des stocks (Juste-à-temps JIT);
- réduction du coût des matières premières par
la standardisation des pièces;
- réduction du temps de réglage des machines;
- amélioration du contrôle de la qualité (assurance-qualité,
ISO).
Toutes ces améliorations ont modifié profondément
la structure des coûts de l'entreprise et les besoins d'information.
Ce document explique donc sommairement la nouvelle
théorie de la comptabilité par activités, apparue vers 1985,
et la compare avec la méthode traditionnelle (comptabilisation des
dépenses par fonctions et imputation des frais généraux au coût du
produit et aux stocks).
Évolution des méthodes
La comptabilité traditionnelle, qui emploie la méthode
des coûts complets, ne répond plus aux besoins d'information sur le
coût d'un produit pour les raisons suivantes :
- la main-d'oeuvre directe, qui servait souvent
de référence pour l'imputation des frais généraux, est de moins
en moins significative;
- il est difficile de distinguer la main-d'oeuvre
directe de la main-d'oeuvre indirecte (ex. : robotisation, automatisation);
- l'augmentation des frais généraux est très importante
: amortissements, réparations, planification, recherche et développement,
gestion des stocks, ingénierie, etc. On peut considérer aujourd'hui
que les frais généraux représentent, en moyenne, cinq fois la main-d'oeuvre
directe.
u l'importance de ces éléments, il a fallu repenser
le comportement des frais d'opération et voir l'entreprise comme un
ensemble d'activités (chaînes d'activités ou processus) par opposition
à un ensemble de ressources (dépenses regroupées traditionnellement
par unités administratives), afin de déterminer le coût de revient
d'un produit. C'est la base de la comptabilité par activités.
Concepts
Une activité, c'est un ensemble de tâches ou d'actes
imputables à une personne ou à une machine; c'est ce que fait l'entreprise
et c'est ce que font les employés et les gestionnaires.
La méthode comptable vise donc, dans un premier
temps, à identifier et à rattacher les ressources (frais d'opération)
aux activités, et, dans un deuxième temps, les activités (recherche,
ingénierie, approvisionnement, mise en course, transformation, assemblage,
contrôle de qualité, livraison, etc.) aux produits.
Les frais d'exploitation (vente, administration,
finance) n'étaient pas imputés dans la méthode des coûts complets.
Toutefois, dans le concept des activités, plusieurs de ces frais,
de plus en plus élevés, peuvent être reliés à des activités. C'est
pourquoi ils sont considérés dans la méthode des coûts par activités.
Il faut cependant reconnaître qu'en pratique, plusieurs
entreprises ne comptent que la main-d'oeuvre et les frais généraux
de fabrication dans l'évaluation du coût des activités. Cette variation
ne donnera donc que des résultats partiels, puisque tous les frais
d'opération ne seront pas imputés aux activités.
Cette nouvelle méthode permet d'obtenir une idée
plus précise du coût réel d'un produit, en reliant le processus de
fabrication à des activités précises, ce qui peut conduire à des décisions
opposées à celles que suggère la méthode traditionnelle des coût complets.
- Identification des activités.
- Établissement d'un nouveau plan comptable (ou
probablement paracomptable) pour l'identification et le regroupement
des ressources (main-d'oeuvre directe, frais généraux de fabrication,
frais de vente, frais d'administration, frais de finance) en fonction
des activités.
- Développement (ou achat) d'un logiciel assez
complexe et réorganisation du système de cueillette de données.
- Accumulation des coûts (ressources) par activités.
- Identification des inducteurs (facteurs générateurs
de coûts). Exemples : poids, nombre de pièces, valeur des matières
utilisées, heures-machines, heures-personnes, unités finies.
- Établissement du coût unitaire d'une activité
en divisant les coûts d'une activité par son inducteur (facteur
de coût).
- Établissement du coût de revient d'un produit:
a) multiplier le nombre d'unités d'activités par leur coût unitaire
respectif b) imputer directement le coût des matières premières
concernées.
Avantages et inconvénients
- De façon générale, la comptabilité par activités
est mieux adaptée aux entreprises qui présentent les caractéristiques
suivantes:
- haute technolgie;
- frais généraux très élevés par rapport à la main-d'oeuvre
directe;
- plusieurs activités très diversifiées;
- conception du produit et du processus de fabrication coûteuse;
- coûts de mise en route élevés;
- fortement automatisées et informatisées.
- Si l'entreprise constate que le coût d'un produit
est trop élevé, il devient compliqué de savoir quoi couper lorsque
les frais fixes et variables sont tout mélangés. Un bon nombre de
frais fixes sont des frais de périodes ou de structure, et peuvent
rarement être comprimés. Toute cette fonction d'analyse et de choix
relève de la phase additionnelle appelée ABM/Activity-Based Management/Gestion
des activités.
- Quant à la prise de décision stratégique (prix
de vente, quantité, etc.), elle est difficilement applicable avec
cette méthode car on ne peut plus retracer le point mort ni la contribution
marginale (marge contribuant à payer les frais fixes).
- Une réflexion s'impose donc sur la pertinence
des coûts unitaires obtenus au moyen de cette méthode. Comme tous
les frais sont imputés aux activités, et qu'une bonne partie de
ces frais sont fixes de par leur nature, la fiabilité des informations
obtenues est donc discutable, puisque toute base d'imputation est,
par définition, subjective ou arbitraire.
- L'utilisation de ce concept favorisera toutefois
un questionnement sur les coûts (ressources) et engendrera probablement
la réingénierie de certains processus de fabrication et de gestion.
- L'implantation de cette méthode ajoute également
des frais importants : logiciels spéciaux, équipements de cueillette
et traitement des données, formation du personnel, etc.
- Avant de décider si ce concept est la solution
pour la PME manufacturière, le dirigeant d'entreprise devra donc
s'imposer une évaluation systématique des avantages et inconvénients
de cette méthode et aussi s'assurer que les informations obtenues
sont vraiment utiles à la prise de décision.
N.B. Étant donné les inconvénients importants des
méthodes coûts complets et coûts par activités, particulièrement pour
les PME manufacturières qui ont des frais variables élevés par rapport
aux frais fixes, il est possible de développer une méthode mixte alternative
«comportement/activité». Celle-ci, tout en identifiant le coût de
certaines activités spécifiques, permet d'établir la rentabilité d'un
produit. Toutefois, comme cette méthode ne fait pas l'objet du présent
document, elle n'est mentionnée qu'à titre indicatif seulement.
Références utiles :
E-mail
de Jacques Villeneuve
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